TaxMinimum — Налоговый минимум: Книготорговля, периодика: учет и налоги

Договор комиссии

Договор комиссии на продажу

Суть данного договора в том, что издательство или книготорговое предприятие (комитент, принципал), имееющее определенные товары или продукцию, поручает посреднику (комиссионеру, агенту) продать данную продукцию (товар).

Комитент и комиссионер заключают договор комиссии. По данному договору товар отгружается комиссионеру. Отгрузка сопровождается оформлением документов стандартизированных форм: товарной накладной (унифицированная форма N ТОРГ-12), товарно-транспортной накладной (форма N 1-Т) и т.д.

В накладной указывается цена товара на продажу, согласованная сторонами. В случае утраты или порчи товара комиссионер обязан возместить комитенту цену, указанную в накладной. Кроме того, комиссионер не имеет права продавать товар по цене ниже установленной, за исключением отдельных случаев.

В бухгалтерском учете комитента будут сделаны следующие проводки:

Дебет 45 «Товары отгруженные» Кредит 43 «Готовая продукция», 41 «Товары»
— отгружен товар комиссионеру (на сумму себестоимости продукции (товара).

У комиссионера товар приходуется на забалансовом счете:

Дебет 004 «Товары, принятые на комиссию»
— оприходован товар по цене, установленной в накладной.

Обратите внимание, что вместе с накладной комитенту не следует передавать посреднику счет-фактуру. Данное утверждение вытекает из того, что согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав. В данном случае важно, что счет-фактура выставляется при реализации товаров. При отгрузке товаров комиссионеру реализации не происходит, право собственности остается у комитента. Следовательно, если нет реализации, счет-фактура не выставляется.

Кроме того, в письме ФНС России от 28 февраля 2006 г. N ММ-6-03/[email protected] указано, что при определении даты отгрузки необходимо руководствоваться нормами Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В соответствии с ним датой отгрузки считается дата первого повремени составления первичного документа, оформленного на покупателя или заказчика, перевозчика или организацию связи. Комиссионер таковым не является.

В дальнейшем комиссионер совершает сделки с покупателями продукции (товаров), заключая при этом от своего имени договоры купли-продажи или поставки.

При отгрузке покупателям оформляются накладные в двух экземплярах, в частности, по форме N ТОРГ-12. Одна из них передается покупателю, второй экземпляр остается у комиссионера.

Порядок выставления счетов-фактур и регистрации их в книге продаж установлен в Постановлении N 914 (в ред. от 11 мая 2006 г.)

Счета-фактуры выписываются комиссионером от своего имени в двух экземплярах на полную стоимость реализуемой продукции (товаров). Номер указанному счету-фактуре присваивается в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр передается покупателю, второй — подшивается в журнале учета выставленных счетов-фактур. При этом регистрация в книге продаж не производится.

Рассмотренные выше операции оформляются в бухгалтерском учете посредника следующими проводками:

Дебет 004 «Товары, принятые на комиссию»
— списана стоимость реализованных товаров;

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
— отражена задолженность покупателя за товары комитента (издательства);

Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
— получена от покупателя оплата за товары комитента.

В дальнейшем, комиссионер должен предоставить комитенту отчет о реализации товаров (продукции). Дата предоставления отчета законодательно не прописана.

В абз. 5 ст. 316 НК РФ указано, что комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.

Следовательно, можно сделать вывод, что комиссионер должен представить отчет комитенту в течение трех дней с момента окончания отчетного периода. Причем, отчетным периодом по налогу на прибыль является квартал, по НДС — месяц (для большинства организаций). Кроме того, некоторые плательщики налога на прибыль перешли на ежемесячную уплату авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, отчитываясь по налогу нарастающим итогом до конца отчетного периода.

В бухгалтерском учете комитента (доверителя) выручка от реализации товаров и суммы налога на добавленную стоимость отражаются по времени получения извещения от комиссионера или поверенного об отгрузке товаров покупателю (заказчику). При этом время получения извещения не должно превышать разумный срок прохождения таких документов. Кроме того, должно быть обеспечено получение информации, необходимой для составления налоговых деклараций.

Следовательно, комиссионер по окончании каждого месяца должен представлять комитенту отчет, порядок предоставления которого следует зафиксировать в договоре комиссии.

Если комиссионер, участвуя в расчетах, по условиям договора имеет право удержать причитающееся ему суммы вознаграждения из выручки комитента, то в бухгалтерском учете он производит следующие проводки:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 90-1 «Выручка»
— удержано вознаграждение из средств комитента;

Дебет 90-3 «НДС» Кредит 68-2 «Расчеты по НДС»
— начислен НДС в бюджет;

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит 44 «Расходы на продажу»
— произведено списание расходов комиссионером;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетный счет»
— перечислена сумма, причитающаяся комитенту.

По мере исполнения своих обязанностей по договору комиссии комиссионер выставляет комитенту отдельный счет-фактуру на сумму своего вознаграждения. Один экземпляр счета-фактуры передается комитенту, а второй подшивается комиссионером в журнал учета выставленных счетов-фактур и регистрируется в книге продаж комиссионера в общеустановленном порядке. Комитент при получении счета-фактуры регистрирует его в книге покупок и подшивает в журнал учета полученных счетов-фактур.

Порядок регистрации счетов-фактур в книге продаж у комиссионера во многом зависит от того, принимает комиссионер участие в расчетах за реализуемые товары или нет.

Если комиссионер не принимает участие в расчетах, тов книге продаж у него регистрируется только счет-фактура на сумму комиссионного вознаграждения, выставленный им на имя комитента после исполнения своих обязанностей по договору комиссии.

Этот счет-фактура регистрируется в книге продаж комиссионера либо в периоде, когда комиссионер исполнил свои обязанности по договору (если выручка определяется комиссионером «по отгрузке»), либо в том периоде, когда комитент выплатил комиссионеру сумму комиссионного вознаграждения (если выручка определяется комиссионером «по оплате»).

В соответствии со ст. 316 НК РФ, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав).

Следовательно, в момент получения отчета или извещения комиссионера, комитент делает следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 90-1 «Выручка»
— отражена выручка от реализации товаров (продукции);

Дебет 90-3 «НДС» Кредит 68-2 «Расчеты по НДС»
— начислен НДС в бюджет;

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит 45 «Товары отгруженные»
— списана себестоимость продукции (товара);

Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
— начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 19 «НДС по услугам» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
— отражен НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 68-2 «Расчеты по НДС» Кредит 19 «НДС по услугам»
— принят к вычету НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
— получены денежные средства от комиссионера.

В соответствии с п. 24 Постановления N 914 порядок учета счетов-фактур у комитента следующий.

Комитент на основании счетов-фактур, выставленных комиссионером на имя покупателей, выписывает на имя комиссионера счет-фактуру от своего имени с нумерацией в соответствии со своей хронологией. Счет-фактура на стоимость реализуемых товаров, полученный комиссионером от комитента, подшивается комиссионером в журнал учета полученных счетов-фактур без регистрации его в книге покупок.

Сумма расходов на комиссионное вознаграждение, а также иные подобные расходы за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) у комитента относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ. Данные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Для подтверждения факта выполнения посреднических услуг комиссионер должен предоставить комитенту (издательству) Акт сдачи-приемки услуг, который подписывается двумя сторонами.

Доходом комиссионера как в налоговом (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ), так и в бухгалтерском учете (п. 3 ПБУ 9/99), является его вознаграждение.

Важным вопросом в договоре комиссии является момент отражения доходов у комитента (издательства) и у комиссионера. От этого зависит возникновение обязанности каждого из них по начислению налога на прибыль.

В момент отгрузки товаров комиссионером у комитента, работающего по методу начисления, возникает доход в целях исчисления налога на прибыль (п. 3 ст. 271 НК РФ).

При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии налогоплательщиком-комитентом датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера о реализации и (или) в отчете комиссионера.

В случае применения комитентом в целях налогообложения прибыли кассового метода обязанность по начислению налога на прибыль возникает при поступлении денежных средств от покупателя на счет или в кассу комиссионера. Согласно п. 2 ст. 273 НК РФ налогообложению подлежат также суммы предварительной оплаты, полученные комиссионером.

При применении комиссионером метода начисления в целях исчисления налога на прибыль комиссионер отражает доход (полученное вознаграждение) на дату подписания акта об оказании посреднических услуг.

В случае, когда комиссионер применяет кассовый метод, он обязан начислить доход в момент получения суммы комиссионного вознаграждения, в том числе и полученного авансом. Поэтому, если комиссионер, участвуя в расчетах, удерживает вознаграждение из выручки комитента, он начисляет доход в момент поступления денежных средств от покупателей. Если ему не дано такого права, то налогооблагаемый доход образуется в момент получения им вознаграждения от комитента.