Порядок выставления корректировочных счетов-фактур: дата выписки

Порядок выставления корректировочных счетов-фактур: дата выписки

Корректировочный счет-фактура в зависимости от ситуации является основанием для доначисления или вычета НДС

Автор: Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Васильева Надежда, Игнатьев Дмитрий

Организация в 2012 году заключила с покупателем договор на поставку товара. 29.12.2012 заключено дополнительное соглашение к договору поставки товара с покупателем на изменение количества и стоимости отгруженных товаров.

Какой датой организации следует выставить корректировочный счет-фактуру покупателю? Вправе ли организация выставить корректировочный счет-фактуру 01.01.2013 и как в данном случае влияет факт выставления продавцом корректировочного счета-фактуры на его налоговые обязательства по НДС?

В соответствии с абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.

В силу п. 10 ст. 172 НК РФ такими документами являются: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Следует обратить внимание на то, что корректировочный счет-фактура составляется в случаях, когда изменяется стоимость ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав и соответствующий счет-фактура на отгрузку был составлен продавцом верно (дополнительно смотрите письма Минфина России от 05.12.2011 N 03-07-09/46, от 30.11.2011 N 03-07-09/44).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации Ваша организация должна выставить покупателю корректировочный счет-фактуру в течение пяти календарных дней со дня подписания сторонами дополнительного соглашения к договору поставки, предусматривающего изменение стоимости реализованных товаров, то есть с 29.12.2012 (дополнительно смотрите письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-09/116, от 13.04.2012 N 03-07-09/34, от 20.02.2012 N 03-07-09/08, от 14.02.2012 N 03-07-09/07).

Согласно п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.

Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

С учетом изложенного полагаем, что в рассматриваемой ситуации течение срока для выставления корректировочного счета-фактуры начинается с 30.12.2012. Поскольку окончание установленного абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ срока в таком случае приходится на 03.01.2013, то есть нерабочий праздничный день, то Ваша организация в рассматриваемой ситуации обязана выставить в адрес покупателя корректировочный счет-фактуру не позднее 9 января 2013 года (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

На наш взгляд, из буквального смысла абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ следует, что в указанной норме установлен максимально возможный период времени, предоставленный продавцу нормами законодательства о налогах и сборах для выставления в адрес покупателя корректировочного счета-фактуры. Это дает основания полагать, что продавец имеет право выставить в адрес покупателя корректировочный счет-фактуру в любой день, начиная с момента составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ, но не позднее пяти календарных дней с указанной даты. При этом нормы главы 21 НК РФ не содержат запрета на выставление счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур в нерабочий праздничный день.

Таким образом, считаем, что Ваша организация имела право на выставление корректировочного счета-фактуры и по состоянию на 01.01.2013.

Корректировочный счет-фактура в зависимости от ситуации является основанием для доначисления или вычета НДС (п. 10 ст. 154, п. 13 ст. 171 НК РФ).

Так, в случае изменения в сторону увеличения стоимости (без учета налога) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав продавец обязан увеличить налоговую базу по НДС и сумму начисленного НДС за тот налоговый период (квартал), в котором была осуществлена отгрузка соответствующих товаров (работ, услуг), передача имущественных прав и изначально была определена налоговая база и сумма начисленного НДС в отношении операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, стоимость которых увеличилась (п. 10 ст. 154 НК РФ). При этом дата (период) выставления корректировочного счета-фактуры не имеет значения.

Согласно п. 13 ст. 171 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

В силу п. 10 ст. 172 НК РФ вычеты суммы разницы, указанной в п. 13 ст. 171 НК РФ, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном п.п. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Пункт 1 ст. 169 НК РФ также определяет, что корректировочный счет-фактура, выставленный продавцом покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, является документом, служащим основанием для принятия продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Следовательно, при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, Ваша организация имеет право принять к вычету разницу между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения. При этом реализовать право на применение указанного вычета организация сможет не ранее даты (периода) выставления соответствующего корректировочного счета-фактуры и не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.